Tο άρθρο 4 του κυρωθέντος με τον ν. 1705/1987 (Α΄ 89) 7ου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της Ευρωπαϊκής Σύμβασης των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (ΕΣΔΑ), με το οποίο κατοχυρώνεται η αρχή ne bis in idem, ορίζει ότι: «1. Κανένας δεν μπορεί να διωχθεί ή καταδικασθεί ποινικά από τα δικαστήρια του ίδιου Κράτους για μια παράβαση για την οποία ήδη αθωώθηκε ή καταδικάσθηκε με αμετάκλητη απόφαση σύμφωνα με το νόμο και την ποινική δικονομία του Κράτους αυτού». Η διάταξη αυτή, η οποία, κατά το γράμμα της, προϋποθέτει αμετάκλητη κρίση, δεν αποκλείει την παράλληλη διεξαγωγή «ποινικών» διαδικασιών κατά του ίδιου προσώπου και για την ίδια κατ’ ουσίαν παράβαση, προτού εκδοθεί αμετάκλητη απόφαση σε μία από τις διαδικασίες αυτές (βλ. λ.χ. ΕΔΔΑ 20.5.2014, Nykänen κατά Φινλανδίας, 11828/11, σκέψη 49 και ΕΔΔΑ 27.11.2014, Lucky Dev κατά Σουηδίας, 7356/10, σκέψη 59). Εξάλλου, η εν λόγω διάταξη δεν έχει πεδίο εφαρμογής και, συνεπώς, δεν ανακύπτει ζήτημα παραβίασής της, σε περίπτωση που, ναι μεν επιβάλλονται «ποινικές» κυρώσεις με διακεκριμένες διαδικασίες, αλλά αυτές συνδέονται στενά μεταξύ τους κατ’ ουσίαν και κατά χρόνον (βλ. λ.χ. ΕΔΔΑ Nykänen, op.cit., σκέψη 50 και ΕΔΔΑ Lucky Dev, op.cit., σκέψη 60), ώστε να πρόκειται ουσιαστικά όχι περί αυτοτελών διαδικασιών, αλλά περί μιας ενιαίας κυρωτικής διαδικασίας (βλ. λ.χ. ΕΔΔΑ 17.2.2015, Boman κατά Φινλανδίας, 41604/11, σκέψεις 42 - 43) ή, κατά μείζονα λόγο, όταν επιβάλλονται σωρευτικά (δύο ή περισσότερες) κυρώσεις στο πλαίσιο της ίδιας διαδικασίας (βλ. ΣτΕ 2502/2014).
Το ερωτών δικαστήριο διατυπώνει το ερώτημά του σε σχέση με το άρθρο 4 του 7ου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ χωρίς να βεβαιώνει την ύπαρξη της αμετάκλητης κρίσης που η διάταξη αυτή προϋποθέτει. Ανεξαρτήτως, πάντως, του κατά πόσον έχει καταστεί αμετάκλητη η πράξη με την οποία επιβλήθηκε στον προσφεύγοντα η πρώτη των προαναφερόμενων κυρώσεων, στην προκειμένη περίπτωση, όπου το ίδιο όργανο (ο Προϊστάμενος της … ΔΟΥ …), εκτιμώντας ότι ο προσφεύγων υπέπεσε σε παράβαση της νομοθεσίας ΦΠΑ, του επέβαλε το επίδικο ειδικό πρόστιμο καθώς και πρόσθετο φόρο, με διαδοχικές πράξεις του, στενά συνδεόμενες μεταξύ τους, όσον αφορά την ουσία και το χρόνο έκδοσής τους, στο πρώτο σκέλος του προδικαστικού ερωτήματος προσήκει προδήλως, εν όψει των παραπάνω, η απάντηση ότι ακόμα κι αν θεωρηθεί ότι οι διοικητικές κυρώσεις στις οποίες αναφέρεται το ερώτημα συνιστούν «ποινές» κατά την ΕΣΔΑ, το άρθρο 4 του 7ου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ έχει την έννοια ότι δεν απαγορεύει τη σωρευτική επιβολή πρόσθετου φόρου και ειδικού προστίμου, σύμφωνα με τα άρθρα 1 (παρ. 2) και 6 (παρ. 1) του ν. 2523/1997, λόγω μη νόμιμης επιστροφής ΦΠΑ και ότι, συνεπώς, σε υπόθεση όπως η παρούσα, δεν στοιχειοθετείται σχετικός λόγος ακύρωσης της προσβαλλόμενης πράξης επιβολής σε βάρος του ειδικού προστίμου ΦΠΑ.
Οι κυρώσεις οι οποίες θεσπίζονται από τον νομοθέτη και επιβάλλονται για παραβάσεις της νομοθεσίας περί ΦΠΑ πρέπει να είναι ανάλογες των παραβάσεων, αποτελεσματικές και αποτρεπτικές (βλ., ιδίως, ΔΕΕ μειζ. συνθ. 26.2.2013, C-617/10, Akerberg Fransson, σκέψη 36, πρβλ. και ΣτΕ 2357/2013, 144/2015). Εν όψει του ευρέος περιθωρίου εκτίμησης που διαθέτει συναφώς ο νομοθέτης, η προαναφερόμενη διάταξη του άρθρου 6 (παρ. 1) του ν. 2523/1997 (περί επιβολής ειδικού προστίμου ΦΠΑ ισόποσου με το τριπλάσιο του παρανόμως επιστραφέντος φόρου), ορώμενη τόσο αυτοτελώς, όσο και σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρθρων 1 (παρ. 2) και 2 (παρ. 4 περ. β΄) του ίδιου νόμου (περί επιβολής χρηματικής κύρωσης για αχρεώστητη επιστροφή ΦΠΑ, δυνάμενης να φθάσει στο ανώτατο όριο που προβλέπει η δεύτερη των εν λόγω διατάξεων), δεν αντίκειται στην κατά το Σύνταγμα και το πρωτογενές δίκαιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης αρχή της αναλογικότητας, διότι δεν θεσπίζει κύρωση εμφανώς απρόσφορη ή μη αναγκαία για την εξυπηρέτηση του επιδιωκόμενου σκοπού, ο οποίος συνίσταται στον κολασμό του παραβάτη και στην αποτελεσματική αποτροπή της διάπραξης των παραβάσεων για τις οποίες προβλέπεται η κύρωση (πρβλ. ΣτΕ 3173/2014 Ολ., 3474/2011 Ολ., 4564/2014, 3130/2014, 2957/2013, 1217/2006 7μ. κ.ά., καθώς και ΕΔΔΑ 6.12.2007, 29829/05, Γιαννετάκη Μεταφορική κ.ά. κατά Ελλάδας, σκέψεις 8, 11 και 35). Συνεπώς, στο δεύτερο σκέλος του προδικαστικού ερωτήματος προσήκει προδήλως η απάντηση ότι η σωρευτική επιβολή πρόσθετου φόρου και ειδικού προστίμου, με βάση τα άρθρα 1 (παρ. 2) και 6 (παρ. 1) του ν. 2523/1997, λόγω μη νόμιμης επιστροφής ΦΠΑ, δεν προσκρούει στην αρχή της αναλογικότητας.
(Απαντά στο υποβληθέν προδικαστικό ερώτημα ως εξής:
Η σωρευτική επιβολή πρόσθετου φόρου και ειδικού προστίμου, σύμφωνα με τα άρθρα 1 (παρ. 2) και 6 (παρ. 1) του ν. 2523/1997, λόγω αχρεώστητης επιστροφής ΦΠΑ, δεν αντίκειται ούτε στο άρθρο 4 του 7ου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ, ούτε στη συνταγματική αρχή της αναλογικότητας.
Παραπέμπει την υπόθεση στο Μονομελές Διοικητικό Πρωτοδικείο Ηρακλείου)
